企業(yè)所得稅稅前扣除項目—工資、三經(jīng)費、保費、利息費用（重要）

企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額計算

★★★稅前扣除項目的標(biāo)準(zhǔn)（部分1）

★第一、工資、薪金支出——據(jù)實扣除

（1）必須是合理的工資、薪金支出。

“合理的工資、薪金”是指企業(yè)按照股東大會、董事會、薪酬委員會或相關(guān)管理機構(gòu)制定的工資、薪金制度規(guī)定實際發(fā)放給員工的工資、薪金。

（2）必須是實際發(fā)放的工資、薪金，不是計提的工資、薪金。

（3）上市公司實施股權(quán)激勵計劃有關(guān)企業(yè)所得稅處理

①立即可以行權(quán)的，上市公司可以根據(jù)實際行權(quán)時該股票的公允價格與激勵對象實際行權(quán)支付價格的差額和數(shù)量，計算確定作為當(dāng)年上市公司工資、薪金支出，依照稅法規(guī)定進(jìn)行稅前扣除。

②對股權(quán)激勵計劃實施后需待一定服務(wù)年限或者達(dá)到規(guī)定業(yè)績條件（以下簡稱等待期）方可行權(quán)的。上市公司等待期內(nèi)會計上計算確認(rèn)的相關(guān)成本費用，不得在對應(yīng)年度計算繳納企業(yè)所得稅時扣除。在股權(quán)激勵計劃可行權(quán)后，上市公司方可根據(jù)該股票實際行權(quán)時的公允價格與當(dāng)年激勵對象實際行權(quán)支付價格的差額及數(shù)量，計算確定作為當(dāng)年上市公司工資、薪金支出，依照稅法規(guī)定進(jìn)行稅前扣除。其中，股票實際行權(quán)時的公允價格，以實際行權(quán)日該股票的收盤價格確定。

（4）列入企業(yè)員工工資薪金制度、固定與工資薪金一起發(fā)放的福利性補貼，符合《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》（國稅函3號）第一條規(guī)定的合理工資、薪金支出條件，可作為企業(yè)發(fā)生的工資薪金支出，按規(guī)定在稅前扣除。

不能同時符合上述合理工資、薪金支出條件的福利性補貼，應(yīng)作為國稅函3號文件第三條規(guī)定的職工福利費，按規(guī)定計算限額稅前扣除。

（5）企業(yè)年度匯算清繳結(jié)束前支付匯算年度工資薪金稅前扣除。企業(yè)在年度匯算清繳結(jié)束前向員工實際支付的已預(yù)提匯繳年度工資薪金，準(zhǔn)予在匯繳年度按規(guī)定扣除。

（6）企業(yè)接受外部勞務(wù)派遣用工所實際發(fā)生的費用，應(yīng)分兩種情況按規(guī)定在稅前扣除：

①按照協(xié)議（合同）約定直接支付給勞務(wù)派遣公司的費用，應(yīng)作為勞務(wù)費支出；

②直接支付給員工個人的費用，應(yīng)作為工資薪金支出和職工福利費支出。其中屬于工資薪金支出的費用，準(zhǔn)予計入企業(yè)工資薪金總額的基數(shù)，作為計算其他各項相關(guān)費用扣除的依據(jù)。

第二、★★職工福利費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費（三項經(jīng)費）——限額扣除

（1）扣除標(biāo)準(zhǔn)：

①職工福利費——不超過工資、薪金總額14%；

②工會經(jīng)費——不超過工資、薪金總額2%；

③職工教育經(jīng)費——不超過工資、薪金總額2.5%；超過部分準(zhǔn)予結(jié)轉(zhuǎn)以后納稅年度扣除

（2）所得稅處理過程：

①三項經(jīng)費扣除標(biāo)準(zhǔn)計算：

職工福利費扣除標(biāo)準(zhǔn)=工資、薪金總額×14%

工會經(jīng)費扣除標(biāo)準(zhǔn)=工資、薪金總額×2%

職工教育經(jīng)費扣除標(biāo)準(zhǔn)=工資、薪金總額×2.5%

②三項經(jīng)費所得稅稅前扣除金額確定：實際數(shù)與標(biāo)準(zhǔn)數(shù)較小的（孰低原則）。

③三項經(jīng)費超標(biāo)形成的納稅調(diào)整金額的確定：實際數(shù)減去標(biāo)準(zhǔn)數(shù)。

【提示】

①職工福利費和工會經(jīng)費超標(biāo)部分不得在本年扣除，也不得結(jié)轉(zhuǎn)以后納稅年度扣除，屬于永久性差異。

②職工教育經(jīng)費支出超標(biāo)的，是時間性差異，超標(biāo)部分準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

新增:

③軟件生產(chǎn)企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費中的職工培訓(xùn)費用，根據(jù)規(guī)定，可以全額在企業(yè)所得稅前扣除。軟件生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)準(zhǔn)確劃分職工教育經(jīng)費中的職工培訓(xùn)費支出，對于不能準(zhǔn)確劃分的，以及準(zhǔn)確劃分后職工教育經(jīng)費中扣除職工培訓(xùn)費用的余額，一律按照工資薪金總額2.5%的比例扣除。

④核力發(fā)電企業(yè)為培養(yǎng)核電廠操縱員發(fā)生的培養(yǎng)費用，依據(jù)規(guī)定，可作為企業(yè)的發(fā)電成本在稅前扣除。企業(yè)應(yīng)將核電廠操縱員培養(yǎng)費與員工的職工教育經(jīng)費嚴(yán)格區(qū)分，單獨核算，員工實際發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出不得計入核電廠操縱員培養(yǎng)費直接扣除。

【例題·單選題】某居民企業(yè)2016年實際支出的合理工資、薪金總額為500萬元，職工福利費本期發(fā)生72萬元，撥繳的工會經(jīng)費14萬元，已經(jīng)取得工會撥繳收據(jù)，實際發(fā)生職工教育經(jīng)費10.5萬元，該企業(yè)在計算2016年應(yīng)納稅所得額時，就上述業(yè)務(wù)應(yīng)調(diào)整的應(yīng)納稅所得額為（ ）萬元。

A.0

B.2

C.6

D.8

【答案】C

【解析】職工福利費扣除限額為500×14%=70（萬元），實際發(fā)生72萬元，準(zhǔn)予扣除70萬元，納稅調(diào)增2萬元；工會經(jīng)費扣除限額=500×2%=10（萬元），實際發(fā)生14萬元，準(zhǔn)予扣除10萬元，納稅調(diào)增4萬元；職工教育經(jīng)費扣除限額=500×2.5%=12.5（萬元），實際發(fā)生10.5萬元，可以據(jù)實扣除。應(yīng)調(diào)增的應(yīng)納稅所得額=2+4=6（萬元）。

第三、保險費——據(jù)實扣除+限額扣除

保險費種類

扣除情況

基本五險一金

按規(guī)定范圍和標(biāo)準(zhǔn)繳納的準(zhǔn)予全部扣除

補充保險（兩種）

在規(guī)定范圍和標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)扣除

按規(guī)定為企業(yè)繳納的財產(chǎn)保險費；為特殊工種職工支付的人身安全保險費和符合規(guī)定的商業(yè)保險費

準(zhǔn)予扣除

為一般職工或投資者支付的商業(yè)保險費

不得扣除

【相關(guān)鏈接】

（1）根據(jù)《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，準(zhǔn)予在稅前扣除的補充養(yǎng)老保險費和補充醫(yī)療保險費，限于在國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)和范圍內(nèi)，超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)和范圍的部分，不允許稅前扣除。

（2）納稅人為其投資者或雇員個人向商業(yè)保險機構(gòu)投保的商業(yè)保險，不得稅前扣除（特殊工種職工除外）。而且，在支付時應(yīng)代扣代繳個人所得稅。

【例題·多選題】企業(yè)繳納的下列保險金可以在稅前直接扣除的有（ ）。

A.按照國家規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，為特殊工種的職工支付的人身安全保險費

B.為沒有工作的董事長夫人繳納的社會保險費用

C.為投資者或者職工支付的商業(yè)保險費

D.按照國家規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，為董事長繳納的補充養(yǎng)老保險金

【答案】AD

【解析】選項BC均不得稅前扣除。

★★第四、利息費用——限額扣除

【例題·單選題】某公司2016年度實現(xiàn)會計利潤總額25.36萬元。經(jīng)某注冊會計師審核，“財務(wù)費用”賬戶中列支有兩筆利息費用：向銀行借入生產(chǎn)用資金200萬元，借款期限6個月，支付借款利息5萬元；經(jīng)過批準(zhǔn)向本企業(yè)職工借入生產(chǎn)用資金60萬元（有借款合同，與向銀行借款期限相同），支付借款利息2.5萬元。不考慮其他調(diào)整項目因素，該公司2016年度的應(yīng)納稅所得額為（ ）萬元。

A.21.86

B.26.36

C.30.36

D.33.36

【答案】B

【解析】銀行借款年利率=5×2÷200×100%=5%；向本企業(yè)職工借入生產(chǎn)用資金60萬元，允許扣除的借款利息費用限額=60×5%×6÷12=1.5（萬元），而實際支付借款利息2.5萬元，可以在稅前扣除1.5萬元；應(yīng)納稅所得額=25.36+（2.5-1.5）=26.36（萬元）。

【例題·單選題】某企業(yè)注冊資本為3000萬元。2016年按同期金融機構(gòu)貸款利率從其關(guān)聯(lián)方借款6800萬元，發(fā)生借款利息408萬元。該企業(yè)在計算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時，準(zhǔn)予扣除的利息金額為（ ）。

A.408萬元

B.360萬元

C.180萬元

D.90萬元

【答案】B

【解析】根據(jù)規(guī)定，企業(yè)實際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，除另有規(guī)定外，按其接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例進(jìn)行扣除，除金融企業(yè)外的其他企業(yè)的扣除比例為2：1。該企業(yè)的注冊資本為3000萬元，關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資不應(yīng)超過3000×2=6000（萬元），現(xiàn)借款6800萬元，準(zhǔn)予扣除的利息金額是6000萬元產(chǎn)生的利息，借款利率=408÷6800=0.06，則可以稅前扣除的利息金額為6000×0.06=360（萬元）。

【例題·多選題】企業(yè)發(fā)生的下列利息支出，可以在當(dāng)年企業(yè)所得稅稅前據(jù)實扣除的有（ ）。

A.支付給關(guān)聯(lián)企業(yè)的利息支出

B.支付給金融機構(gòu)用于不動產(chǎn)在建工程的貸款利息支出

C.經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行的企業(yè)債券利息支出

D.向銀行借款用于生產(chǎn)經(jīng)營的借款利息支出

【答案】CD

【解析】選項A：支付給關(guān)聯(lián)企業(yè)的利息支出按照不超過規(guī)定比例和規(guī)定利率計算的部分準(zhǔn)予扣除；選項B：支付給金融機構(gòu)用于不動產(chǎn)在建工程的貸款利息支出計入在建工程成本，分期扣除。

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